第十章 主要經濟業務事項賬務處理
第三節 債權債務的發生和結算
（三）固定資產處置的賬務處理
一、應收及預付款項
按企業會計準則——應用指南的規定，可將應收及預付款項分為應收票據、應收賬款、預付賬款及其他應收款等項目。
（一）應收票據概述
1.應收票據的分類
商業匯票按承兌人不同，可分為銀行承兌匯票和商業承兌匯票兩種；
商業匯票按是否計息可分為帶息商業匯票和不帶息商業匯票。
#p#副標題#e#
2.應收票據的計價
我國企業會計準則規定，企業收到應收票據，不論是否帶息，均按應收票據票面價值進行初始計量，但對于帶息的應收票據，應于期末（指年末）按應收票據票面價值和票面利率計提應收利息，計提的應收利息應增加應收票據的賬面價值。
期末利息處理
借：應收票據
貸：財務費用
3.應收票據的賬戶設置
借：應收賬款
貸：應收票據
（二）應收賬款的計量
應收賬款的內容主要包括企業銷售商品、產品、提供勞務的價款、增值稅及代客戶墊付的運雜費、包裝費等。
1.應收賬款的初始計量
【提示】銷售折扣和現金折扣的處理
銷售折扣屬于為促銷而給予的折扣，折扣金額不計入收入和應收賬款金額。
現金折扣屬于為融資而給予的折扣，折扣金額可按總價法和凈價法二種方法處理。
現金折扣舉例：2/10，1/20，N/30，表示10日內付款可享受2％折扣，20日內付款享受1％折扣，30日為最長付款期，沒有折扣。
我國的《企業會計準則》規定，企業應收賬款的入賬價值，應當采用總價法進行確認、計量。總價法是以銷售商品的實際售價，作為應收賬款的入賬價值，也即應收賬款的入賬價值中包含著現金折扣。現金折扣只有客戶在折扣期內支付貨款時，才予以確認，銷貨方把給予客戶的現金折扣視作融資費用，在會計上借記“財務費用”。
2.應收賬款的賬務處理
為了核算和監督應收賬款的發生和收回的情況，企業應設置“應收賬款”賬戶，應收賬款應按購貨單位設置明細賬，進行明細核算。
（1）應收賬款發生時的計量
【例10-20】長江公司是一般納稅人（下同），2009年9月8日賒銷一批甲產品給江明公司，發票上價款200 000元，增值稅34 000元，信用期為1個月，貨已發出。
【正確答案】
借：應收賬款——江明公司 234 000
貸：主營業務收入 200 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 34 000
（2）應收賬款收回的核算
應收賬款收回后，應及時入賬，沖減原應收賬款的賬面價值。
【例10-21】2009年10月8日，長江公司收到2009年9月8日賒銷給江明公司的甲產品的銷貨款234 000元，存入銀行。其會計分錄為：
【正確答案】
借：銀行存款 234 000
貸：應收賬款——江明公司 234 000
#p#副標題#e#
#p#副標題#e#
（三）預付賬款
1.賬戶設置
預付賬款是企業為了購買所需物質或為了接受勞務而按照購貨合同規定提前預付給供應單位的款項，它屬于企業的短期債權。為了加強對預付賬款的核算和監督，應設置“預付賬款”賬戶進行核算，其明細賬應按供貨方或提供服務的單位設戶。
2.預付賬款的賬務處理
【例10-22】2009年9月20日，長江公司為采購緊俏的A材料，按合同規定以銀行存款預付200 000元給江明公司。其會計分錄為：
【正確答案】
借：預付賬款——江明公司 200 000
貸：銀行存款 200 000
【例10-23】2009年10月15日，長江公司收到江明公司發來的A材料5 000千克，每千克35元，增值稅29 750元，材料已收到并驗收入庫。
【分析】無論實際結算金額是大于還是小于原先的預付賬款，均應將實際收到的原材料的價稅款全部沖減“預付賬款”賬戶。
【正確答案】
借：原材料——A材料 175 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 29 750
貸：預付賬款——江明公司 204 750
【例10-24】2009年10月20日，長江公司開出匯兌憑證，將4 750元貨款補付給江明公司。其會計分錄為：
【正確答案】
借：預付賬款——江明公司 4 750
貸：銀行存款 4 750
【注意】對于預付賬款業務不多的企業，也可以不設置“預付賬款”賬戶，而將預付賬款并入“應付賬款”賬戶進行核算，整個核算方法與“預付賬款”的核算方法一樣，僅僅是換了一個賬戶而已，但在編制會計報表時，仍然要將“預付賬款”和“應付賬款”的金額分開報告。
#p#副標題#e#
#p#副標題#e#
（四）其他應收款
1.其他應收款的核算范圍
其他應收款的內容主要包括不設置“備用金”賬戶的企業撥出的備用金、應收的各種賠款、罰款，應收出租包裝物租金，存出保證金（如租入包裝物所支付的押金），應向職工收取的各種墊付款項，已不符合預付賬款性質而按規定轉入的預付賬款以及其他不屬于上述各項的其他各種應收、暫付款項。
2.賬戶設置
企業的各種其他應收款是通過“其他應收款”賬戶進行核算和監督的，本賬戶可按對方單位（或個人）進行明細核算。
3.其他應收款的計量
【例10-25】2009年12月20 日，長江公司采購員王亞明因業務需要到杭州出差，經領導同意向財會部門預借差旅費3 000元，以現金支付。其會計分錄如下：
【正確答案】
借：其他應收款——王亞明 3 000
貸：庫存現金 3 000
【例10-26】 2009年12月28 日，長江公司采購員王亞明出差回來，報銷差旅費3 200元，經審核無誤同意報銷，同時補付現金200元。其會計分錄如下：
【正確答案】
借：管理費用——差旅費 3 200
貸：其他應收款——王亞明 3 000
庫存現金 200
#p#副標題#e#
#p#副標題#e#
第三節 債權債務的發生和結算
（五）應收款項減值的計量
1.應收款項減值的確認
|
基本規則
|
在資產負債表日，企業應對應收款項期末的賬面價值進行檢查，對有確鑿證據表明確實無法收回或收回可能性不大的應收賬款，如債務人破產、資不抵債等，而使應收款項發生減值的，應將應收款項的賬面價值減至預計未來現金流量現值。
|
|
測試范圍
|
在資產負債表日，企業一般應對的“應收賬款”、“應收票據”、“其他應收款”、“長期應收款”等進行減值測試，計提減值準備。
|
|
壞賬確認
|
企業的應收款項符合下列條件之一的，應確認為壞賬：
（1）債務人死亡，以其遺產清償后仍然無法收回的部分； （2）債務人破產，以其破產財產清償后仍然無法收回的部分； （3）債務人較長時期內（3年以上）未履行其清償義務，并有足夠的證明表明無法收回或收回的可能性極小。 |
|
注意事項
|
（1）除有確鑿證據表明該項應收款項不能收回或收回的可能性不大外，下列情況一般不能全額計提壞賬準備：
第一，當年發生的應收款項； 第二，計劃對應收款項進行重組； 第三，與關聯方發生的應收款項； 第四，其他已經逾期但無確鑿證據表明不能收回的應收款項。 （2）企業的預付賬款，如確實收不回來時，應將其先轉入“其他應收款”后，再按規定計提壞賬準備。 借：其他應收款 貸：預付賬款 （3）“應收票據”由于其在到期日之前收不回來的風險較小，所以一般不用計提壞賬準備。對于到期收不回來的“應收票據”應先轉為“應收賬款”后，再按照規定計提壞賬準備。 借：應收賬款 貸：應收票據 |
|
壞賬計提方法
|
我國企業會計準則規定企業應采用備抵法計提壞賬準備。
備抵法，是指按期估計壞賬損失，形成壞賬準備，當某一應收款項的全部或部分被確認為壞賬，發生減值時，應根據其減值額計提壞賬準備。 估計壞賬損失的方法目前有應收款項余額百分比法、賬齡分析法和銷貨百分比法三種。 |
|
余額百分比法
|
應收款項余額百分比法，是在每個年末根據年末應收賬款的賬戶余額和估計的壞賬損失率，估計壞賬損失并計提壞賬準備的一種方法。其具體核算步驟如下：
（1）首次計提壞賬準備的計算公式： 當期應計提的壞賬準備=期末應收款項余額×壞賬準備計提率 （2）以后計提壞賬準備的計算公式： 第一，當期末應收款項賬戶余額×估計壞賬損失率>“壞賬準備”賬戶余額時： 當期應計提的壞賬準備=期末應收款項賬戶余額×估計壞賬損失率一“壞賬準備”賬戶余額 第二，當期末應收款項賬戶余額×估計壞賬損失率<“壞賬準備”賬戶余額時： 當期應轉回的壞賬準備=“壞賬準備”賬戶余額一期末應收款項賬戶余額×估計壞賬損失率 |
|
賬務處理
|
計提減值準備時通過“資產減值損失”和“壞賬準備”賬戶進行核算。
“壞賬準備”賬戶核算企業各項應收款項所計提的壞賬準備。“壞賬準備”賬戶可按應收款項的類別進行明細核算。該賬戶期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的壞賬準備。 “資產減值損失”賬戶，反映預提的壞賬損失額。 |
【例10-27】 2007年12月31日，長江公司采用應收款項余額百分比法計提壞賬準備，2007年年末應收賬款余額為800萬元，壞賬損失率為6％。假設壞賬準備賬戶在2007年年初余額為零。
【正確答案】這是一筆壞賬準備首次計提業務。其相關會計分錄如下：
2007年年末首次計提壞賬準備額=800×6％=48（萬元）
借：資產減值損失——壞賬損失 480 000
貸：壞賬準備 480 000
【例10-28】接上例，2008年發生壞賬損失50萬元，該年年末應收賬款余額為700萬元，壞賬損失率為7％。
【正確答案】【分析】這是一筆壞賬發生的處理以及壞賬準備二次計提業務。其相關分錄如下：
（1）2008年發生壞賬損失50萬元時：
借：壞賬準備 500 000
貸：應收賬款——××公司 500 000
（2）壞賬準備第二次計提時：
2008年年末計提壞賬準備前該賬戶的貸方余額=48－50=－2（萬元）
2008年年末應有的壞賬準備額=700×7％=49（萬元）
2008年年末應補提壞賬準備=49－（－2）=51（萬元）
借：資產減值損失——壞賬損失 510 000
貸：壞賬準備 510 000
【例題。單選題】“壞賬準備”科目在期末結賬前如果為貸方余額，反映的內容是（ ）。
A.已經提取的壞賬準備B.已經發生的壞賬損失C.收回以前已經確認并轉銷的壞賬損失D.已確認的壞賬損失超出壞賬準備的余額
【正確答案】A
【答案解析】如果在結賬前出現了貸方余額，表示已經計提的壞賬準備。如果在結賬前出現了借方余額，則表明實際發生的壞賬損失超過了計提的壞賬準備數，也就是說前期少計提壞賬準備了。
#p#副標題#e#
二、應付賬款
應付賬款是指企業因購買材料物資、商品或接受勞務供應等經營活動而產生的應支付給供應商的款項。它是因為買賣雙方在購銷活動中實際取得貨物和支付款項的時間不一致所造成的。
（一）賬戶的設置
企業應設置“應付賬款”賬戶，核算應付賬款的發生、償還、轉銷等情況。本賬戶一般按債權人設置明細賬戶進行明細核算。
（二）賬務處理
1.發生應付賬款的計量
【例10-29】2009年12月1日，長江公司從昌和公司購入一批甲材料，貨款200 000元，增值稅34 000元，對方代墊運費1 000元，發票賬單及運輸發票均已收到。材料已運到并驗收入庫（該公司材料按實際成本計價），款項尚未支付。長江公司有關會計分錄如下：
【正確答案】
借：原材料——甲材料 200 930
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 34 070
貸：應付賬款——昌和公司 235 000
2.償還應付賬款的計量
【例10-30】長江公司于12月9日，通過光大銀行以銀行存款支付昌和公司貨款235 000元。
【正確答案】
借：應付賬款——昌和公司 235 000
貸：銀行存款——光大銀行 235 000
#p#副標題#e#
#p#副標題#e#
三、應付職工薪酬
職工薪酬，是指企業為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出。
包括企業為職工在職期間和離職后提供的全部貨幣性薪酬和非貨幣性福利。提供給職工配偶、子女或其他被贍養人的福利等，也屬于職工薪酬。
（一）賬戶設置
企業根據有關規定應付給職工的各種薪酬，包括職工工資、獎金、津貼和補貼、職工福利費等應通過“應付職工薪酬”科目進行核算。
【提示1】工資薪金的賬務處理分為二個步驟：計提和發放。
計提時，一方面根據職工工作崗位確認計入相應成本費用科目，一方面確認為負債。
工資薪金對應成本費用科目：
生產工人——生產成本
車間管理人員——制造費用
管理部門人員——管理費用
財務部門人員——管理費用
銷售部門人員——銷售費用
（二）賬務處理
【例10-31】2009年12月31日，黃河公司12月份發生應付工資53萬元，根據本月份“工資費用分配表”，匯總資料為：直接生產A產品工人的工資16萬元，直接生產B產品工人的工資15萬元；車間管理人員工資4萬元；公司管理部門人員工資8萬元；公司銷售部門人員工資10萬元。“工資費用分配表”如表10—2所示。
表10—2 工資費用分配表
2009年12月份 單位：元
|
項 目
|
A產品直接工人工資
|
B產品直接工人工資
|
車間管理人員工資
|
公司管理人員工資
|
銷售部門人員工資
|
合 計
|
|
生產成本——基本生產成本
|
160 000
|
150 000
|
|
|
|
310 000
|
|
制造費用
|
|
|
40 000
|
|
|
40 000
|
|
管理費用
|
|
|
|
80 000
|
|
80 000
|
|
銷售費用
|
|
|
|
|
100 000
|
100 000
|
|
合 計
|
160 000
|
150 000
|
40 000
|
80 000
|
100 000
|
530 000
|
【正確答案】
根據上述資料，黃河公司應作如下會計分錄：
借：生產成本——基本生產成本（A產品） 160 000（B產品） 150 000
制造費用——人工費 40 000
管理費用——人工費 80 000
銷售費用——人工費 100 000
貸：應付職工薪酬——工資 530 000
【例10-32】2010年1月12日，黃河公司根據上月份的“工資單”中的實發工資總額，開出現金支票從工行提取現金530 000元備發上月的工資。
【正確答案】
借：庫存現金 530 000
貸：銀行存款——工行 530 000
【例10-33】2010年1月12 日，黃河公司根據工資單，以現金發放上月的工資。工資單如表10—3所示。
表10—3 工 資單
2009年12月 金額單位：元
|
姓名
|
計時
工資 |
計件
工資 |
獎金
|
津貼補貼
|
缺勤扣款
|
應付
工資 |
代墊、代扣款項
|
實發工資
|
||||
|
綜合
|
單項
|
崗位津貼
|
煤氣補貼
|
事假
|
病假
|
個人自交醫保2%
|
個人自交住房公積金
|
|||||
|
張暉
|
800
|
|
400
|
|
100
|
50
|
|
20
|
1 330
|
26
|
133
|
1 171
|
|
夏莉
|
|
800
|
|
100
|
|
50
|
|
|
950
|
19
|
95
|
836
|
|
楊柳
|
|
900
|
|
200
|
|
50
|
|
|
1 150
|
23
|
115
|
1 012
|
|
……
|
……
|
……
|
……
|
……
|
……
|
……
|
……
|
……
|
……
|
……
|
……
|
……
|
|
合計
|
189 820
|
164 500
|
86 180
|
59 330
|
21 410
|
8 850
|
|
90
|
530 000
|
10 600
|
53 000
|
466 400
|
【正確答案】
根據職工簽領的工資單作如下會計分錄：
借：應付職工薪酬——工資 530 000
貸：庫存現金 466 400
其他應付款——醫藥保險費 10 600
——住房公積金 53 000
【例題·單選題】某公司本月應付職工工資共計60 000元，其中生產工人工資50 000元。車間管理人員工資4 000元，企業行政管理人員工資6 000元，其在分配時，應作的會計分錄為（ ）。
A.借：應付職工薪酬 60 000
貸：庫存現金 60 000
B.借：應付職工薪酬 60 000
貸：生產成本 60 000
C.借：應付職工薪酬 60 000
貸：生產成本 50 000
制造費用 4 000
管理費用 6 000
D.借：生產成本 50 000
制造費用 4 000
管理費用 6 000
貸：應付職工薪酬 60 000
【正確答案】D
#p#副標題#e#
#p#副標題#e#
四、應交稅費
應交稅費是指企業在生產經營過程中產生的，按照稅法規定計算應向國家交納的各種稅費。
注意增值稅進項和銷項稅額的核算。
【提示】企業應交納的印花稅、耕地占用稅、契稅、車輛購置稅等一般不需要預計應交數的各種稅費，不必通過“應交稅費”賬戶核算。上述稅金有的發生時直接計入了“管理費用”，有的計入了相應資產的成本。
【提示】企業的房產稅、車船稅、土地使用稅、印花稅（房、車、地、印）四稅在“管理費用”科目列支。
【例10-34】2009年12月5日，黃河公司向興隆公司開出增值稅發票，銷售A產品60件，銷售單價3 500元；銷售B產品30件，銷售單價5 500元；增值稅稅率17％；貨已發出，貨款已收存入工行。黃河公司根據增值稅發票記賬聯作如下分錄：
【正確答案】
借：銀行存款 438 750
貸：主營業務收入 375 000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 63 750
3.進項稅額轉出的賬務處理
【例10-35】2009年12月10日，黃河公司自建8號辦公大樓，領用丙材料50噸，進貨單價500元，增值稅進項稅額4 250元，材料已發出。有關賬務處理如下：
【正確答案】
借：在建工程——8號辦公大樓 29 250
貸：原材料——丙材料 25 000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出） 4 250
（二）應交營業稅的賬務處理
營業稅是對在我國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或銷售不動產的單位和個人征收的一種流轉稅。營業稅對營業額全額征稅。營業稅是價內稅。
1.賬戶設置
企業繳納的營業稅通過“營業稅金及附加”賬戶核算。該賬戶核算企業經營活動發生的營業稅、消費稅、城市維護建設稅、資源稅和教育費附加等相關稅費。
區分具體情況確定營業稅計入的科目：
提供應稅勞務——“營業稅金及附加”
銷售不動產（處置固定資產）——“固定資產清理”
轉讓無形資產——作為轉讓的無形資產凈損失
2.賬務處理
【例10-36】合肥汽車運輸公司2009年12月份取得運輸業務營運收入2 000 000元，款項已全部存入銀行。適用的營業稅稅率為3％。
【正確答案】
應交營業稅額=2 000 000×3％=60 000（元）
借：營業稅金及附加 60 000
貸：應交稅費——應交營業稅 60 000
下月15日前實際交納營業稅時：
借：應交稅費——應交營業稅 60 000
貸：銀行存款——××銀行 60 000
#p#副標題#e#
#p#副標題#e#
五、借款
（一）賬戶設置
1.“短期借款”賬戶
“短期借款”賬戶核算企業向銀行或其他金融機構等借入的期限在1年以下（含1年）的各種借款。本賬戶可按借款種類、貸款人和幣種進行明細核算。
2.“長期借款”賬戶
“長期借款”賬戶核算企業向銀行或其他金融機構借人的期限在1年以上（不含1年）的各項借款。本賬戶可按貸款單位和貸款種類，分別“本金”、“利息調整”等進行明細核算。
本賬戶按照開戶銀行設置明細賬。
3.“應付利息”賬戶
“應付利息”賬戶核算企業按照合同約定應支付的利息，如分期付息到期還本的長期借款等應支付的利息。本賬戶可按存款人或債權人進行明細核算。
4.“財務費用”賬戶
“財務費用”賬戶核算企業為籌集生產經營所需資金等而發生的籌資費用，包括利息支出（減利息收入）以及相關的手續費、企業發生的現金折扣或收到的現金折扣等。期末，應將“財務費用”賬戶余額轉入“本年利潤”賬戶，結轉后“財務費用”賬戶無余額。本賬戶可按費用項目進行明細核算。
（二）短期借款的賬務處理
1.短期借款利息的計算
短期借款利息一般按單利計算。其計算公式如下：
短期借款利息=借款本金×借款期限×借款利率
企業短期借款利息的結算支付方法有如下三種：
（1）按月計算并支付：
借：財務費用等
貸：銀行存款
（2）按月預提、按季支付：
借：財務費用等
貸：應付利息
借：應付利息
財務費用
貸：銀行存款
（3）利息在借款到期時連本帶利一并支付，利息金額大應按月預提，利息金額小可以不計提
借：財務費用等
短期借款
貸：銀行存款
2.短期借款的賬務處理
【例10-37】2009年12月1日，長江公司因資金周轉困難，從光大銀行取得一筆為期6個月的臨時借款200 000元，款收存銀行，月利率為6‰。借款利息于2010年5月31日到期時連本帶利一并歸還，根據借款合同、借款、還款單據編制短期借款的取得和本息歸還的會計分錄。
【正確答案】
（1）2009年12月1日，取得短期借款200 000元時：
借：銀行存款 200 000
貸：短期借款——臨時借款 200 000
（2）2010年5月31日，到期歸還本息時：
借款到期應付的6個月的利息=200 000×6‰×6=7 200（元）
到期應歸還的借款本息和=200 000+7 200=207 200（元）
因為利息額較小，所以不需要預提利息。
借：短期借款——臨時借款 200 000
財務費用——利息支出 7 200
貸：銀行存款 207 200
#p#副標題#e#
#p#副標題#e#
（三）長期借款的賬務處理
【提示】資產負債表日，按照合同利率計算確定的長期借款利息費用，借記“財務費用”“在建工程”“制造費用”等賬戶，貸記“應付利息”賬戶。
【例10-38】2009年1月1日，長江公司從建行取得一筆為期兩年的借款500萬元，款收存銀行，年利率為7％，該借款用于1號倉庫的基建工程，借款利息按年支付，借款本金到期后一次還本。借款取得的會計分錄如下：
【正確答案】
借：銀行存款——建設銀行 5 000 000
貸：長期借款 5 000 000
【例10-39】2009年12月31日，長江公司收到建行的計息單。經核查該筆借款從借到之日起一次性全部投入在建工程。
【正確答案】
借：在建工程 350 000
貸：銀行存款 350 000
【例10-40】2010年12月31日，長江公司收到建行的計息單。經核查該筆借款所投資的在建工程，已于2009年12月31日竣工驗收，并交付使用。
【正確答案】
借：財務費用——利息 350 000
貸：銀行存款 350 000
【例10-41】2010年12月31日，長江公司開出轉賬支票，歸還建行長期借款500萬元。
【正確答案】
借：長期借款 5 000 000
貸：銀行存款 5 000 000
