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固定資產(chǎn)改良支出的納稅調(diào)整

因為會計制度與稅法對固定資產(chǎn)改良支出的處理存在較大差異。所以在年終申報所得稅時應按照稅法的規(guī)定進行納稅調(diào)整。企業(yè)當年度提取的固定資產(chǎn)折舊大于稅法規(guī)定的提取數(shù)或攤銷數(shù)。則應當按照其差額部分進行納稅調(diào)整，即超過部分不得在稅前扣除。應調(diào)整增加應納稅所得額；企業(yè)當年度提取的固定資產(chǎn)折舊小于或等于稅法規(guī)定的提取數(shù)或攤銷數(shù)．則應按實際提取的固定資產(chǎn)折舊額在稅前扣除。不作任何納稅調(diào)整。

如何進行納稅調(diào)整．舉例如下：

(一)固定資產(chǎn)已提足折舊的情況下：

如上例，假設上述固定資產(chǎn)2001年12月31日已提足折舊．2001年12月31日至3月31日進行上述改造。

按會計制度規(guī)定，會計處理如下：

1．2002年1月1日固定資產(chǎn)轉入改擴建時，固定資產(chǎn)的賬面價值等于估計凈殘值4000元。將其轉入“在建工程”。會計分錄為：

借：在建工程4000

累計折舊96000

貸：固定資產(chǎn)100000

2．2002年3月31日．生產(chǎn)線達到預定可使用狀態(tài)時的會計分錄為：

借：固定資產(chǎn)24000

貸：在建工程24000

3．2002年1月1日至3月31日。固定資產(chǎn)后續(xù)支出發(fā)生時的會計分錄為：

借：在建工程20000

貸：銀行存款20000

4．2002年4月1日起．每年應計提的固定資產(chǎn)折舊=(24000-4000)/2=10000元。

2002年計提的固定資產(chǎn)折舊=10000x9/12=7500元。

計提固定資產(chǎn)折舊的會計分錄為：

借：制造費用7500

貸：累計折舊7500

按稅法的規(guī)定．處理如下：

固定資產(chǎn)已提足折舊。固定資產(chǎn)后續(xù)支出應作為遞延費用．在不短于5年的期間內(nèi)平均攤銷。假設該公司按5年攤銷．則從2002年4月1日起．每年攤銷額=2000~5=4000元。2002年攤銷額為4000x9/12=3000元。

結論：固定資產(chǎn)已提足折舊的情況下．企業(yè)按會計制度規(guī)定實際計入費用的折舊金額與按稅法規(guī)定計入費用的遞延費用攤銷額不相等．年終計算所得稅時應作調(diào)整。

按會計制度規(guī)定實際計入費用的折舊金額．減去按稅法規(guī)定計入費用的遞延費用攤銷額．即為應調(diào)整增加應納稅所得額。本例甲公司本年應調(diào)整增加應納稅所得額為7500-3000=4500元。

(二)固定資產(chǎn)尚未提足折舊的情況下假設：

1995年12月31日．甲公司投入使用一條生產(chǎn)線，原價100000元，估計凈殘值4000元，預計使用1O年。2001年12月31日。由于產(chǎn)品適銷對路．現(xiàn)有生產(chǎn)線的生產(chǎn)能力已難以滿足公司生產(chǎn)發(fā)展的需要。

于是公司決定對現(xiàn)有生產(chǎn)線進行改擴建。以提高其生產(chǎn)能力；2001年12月31日至3月31日。經(jīng)過3個月的改擴建．完成了對這條生產(chǎn)線的改擴建工程。共發(fā)生支出20000元，全部以銀行存款支付；改擴建后．預計其使用年限可延長2年。估計凈殘值不變。該固定資產(chǎn)采用直線法計提折舊。為簡化計算過程．整個過程不考慮其他稅費。

按會計制度規(guī)定。會計處理如下：

12001年12月31日固定資產(chǎn)轉入改擴建時：

1996年1月1日至2001年12月31日，公司每年提取的折舊金額分別為：固定資產(chǎn)折舊=(100000-4000)門0=9600元．累計折舊金額為9600x6=57600元。

將固定資產(chǎn)的凈值轉入“在建工程”。會計分錄為：

借：在建工程42400

累計折舊57600

貸：固定資產(chǎn)100000

2．2002年3月31日．生產(chǎn)線達到預定可使用狀態(tài)時的會計分錄為：

借：固定資產(chǎn)62400

貸：在建工程62400

3．2002年1月1日至3月31日。固定資產(chǎn)后續(xù)支出發(fā)生時的會計分錄為：

借：在建工程20000

貸：銀行存款20000

4．2002年4月1日起．每年應計提的固定資產(chǎn)折舊=(62400-4000)/6=9733元。

2002年計提的固定資產(chǎn)折舊=9733x9/12=7300元。

計提固定資產(chǎn)折舊的會計分錄為：

借：制造費用7300

貸：累計折舊7300

按稅法的規(guī)定．處理如下：

2002年3月31日，計算的改擴建后的固定資產(chǎn)原價=100000+20000=120000元。

1996年1月1日至2001年12月31日累計提取折舊金額57600元。2002年4月1日起．每年應計提的固定資產(chǎn)折舊=(120000-4000-576OO)/6=9733元。2002年計提的固定資產(chǎn)折舊=9733x9/12=7300元。

結論：固定資產(chǎn)尚未提足折舊的情況下．企業(yè)按會計制度規(guī)定實際計入費用的折舊金額與按稅法規(guī)定計入費用的折舊金額相等．年終計算所得稅時不作調(diào)整。(說明：為了重點闡明本文的觀點．所設計的例題中．固定資產(chǎn)的折舊年限符合稅法規(guī)定的折舊年限．即“火車、輪船、機器、機械和其他生產(chǎn)設備不得短于1O年”。

估計的凈殘值也符合稅法的規(guī)定．即“殘值比例在原價的5%以內(nèi)。由企業(yè)自行確定”。如果折舊年限與凈殘值和稅法規(guī)定的不同，則該結論不成立。企業(yè)按會計制度規(guī)定實際計入費用的折舊金額與按稅法規(guī)定計入費用的折舊金額將不相等。年終計算所得稅時應作調(diào)整。)

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