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資本公積轉(zhuǎn)增資本哪些情況要繳稅

在企業(yè)財務處理中，資本公積轉(zhuǎn)增資本的情況比較常見，由于形成資本公積的情形很多，并不是所有的資本公積都可以轉(zhuǎn)增資本，到底哪些資本公積可以轉(zhuǎn)增資本，哪些又不能轉(zhuǎn)增？資本公積轉(zhuǎn)增資本是否需要納稅？

資本溢價轉(zhuǎn)增資本免繳企業(yè)所得稅

根據(jù)《國家稅務總局關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）第四條規(guī)定：“被投資企業(yè)將股權(quán)（票）溢價所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項長期投資的計稅基礎(chǔ)”，資本溢價形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本稅務上不確認收入，自然就不繳納企業(yè)所得稅，當然也不能增加投資方的長期股權(quán)投資計稅成本。

例如：某公司溢價發(fā)行股票上市，籌集資金5000萬元，股本3000萬元，發(fā)行費用1000萬元，募集資金扣除股本和發(fā)行費用后產(chǎn)生資本公積1000萬元，那么根據(jù)國稅函[2010]79號文件規(guī)定，該1000萬元資本公積在以后轉(zhuǎn)增資本時，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方不需要繳納企業(yè)所得稅。

不能轉(zhuǎn)增資本的資本公積若轉(zhuǎn)增需繳企業(yè)所得稅

《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十六條規(guī)定：“企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計稅基礎(chǔ)。前款所稱歷史成本，是指企業(yè)取得該項資產(chǎn)時實際發(fā)生的支出。企業(yè)持有各項資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規(guī)定可以確認損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)”，可見資產(chǎn)持有期間產(chǎn)生的增值屬于“未實現(xiàn)收益”，只是由于會計計量需要，將其增值部分暫時計入了資本公積，不確認損益，也不增加計稅基礎(chǔ)，增值部分待資產(chǎn)處置即收益真正實現(xiàn)時方能確認損益。

下面四種情形是企業(yè)各項資產(chǎn)在持有期間增值產(chǎn)生的資本公積，在資產(chǎn)處置前，該“資本公積”屬于不能動用的所有者權(quán)益，稅法和會計均不確認損益，根據(jù)會計準則規(guī)定只能在資產(chǎn)處置時結(jié)轉(zhuǎn)損益，不能轉(zhuǎn)增資本。若企業(yè)違反規(guī)定轉(zhuǎn)增資本，可以視同企業(yè)提前將資產(chǎn)“增值部分”進行了“處置”，需確認損益繳納企業(yè)所得稅。

一、采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資因被投資方除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動產(chǎn)生的資本公積。根據(jù)《企業(yè)會計準則第2號--長期股權(quán)投資》規(guī)定：“長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，企業(yè)按持股比例計算應享有的份額計入資本公積，處置該項投資時應當將原計入所有者權(quán)益的部分按相應比例轉(zhuǎn)入當期損益”，可見該項資本公積是不能轉(zhuǎn)增資本的，只能在處置時轉(zhuǎn)入投資收益，計入股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繳納企業(yè)所得稅。

例如：A企業(yè)投資B企業(yè)，持有20%股份。2010年B企業(yè)持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價值增加了1000萬元，那么A企業(yè)根據(jù)持股比例增加長期股權(quán)投資賬面價值200萬元，同時增加資本公積200萬元。根據(jù)以上規(guī)定，A企業(yè)的200萬元資本公積是不能轉(zhuǎn)增資本的，待A企業(yè)處置該投資時轉(zhuǎn)入投資收益。

二、可供出售金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日的公允價值大于其賬面價值的差額產(chǎn)生的資本公積。《中國證券監(jiān)督管理委員會對〈會計問題征詢函〉的復函》（會計部函[2008]50號）規(guī)定：“可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應當直接計入所有者權(quán)益（其他資本公積）。在相關(guān)法律法規(guī)有明確規(guī)定前，上述計入其他資本公積的公允價值變動部分，暫不得用于轉(zhuǎn)增股份；以公允價值計量的相關(guān)資產(chǎn)，其公允價值變動形成的收益，暫不得用于利潤分配。”規(guī)定，該項資本公積應直接計入所有者權(quán)益（其他資本公積）。在相關(guān)法律法規(guī)有明確規(guī)定前，這部分差額暫不得用于轉(zhuǎn)增資本。

按上例：B企業(yè)可供出售金融資產(chǎn)公允價值增加了1000萬元，根據(jù)規(guī)定應計入資本公積，那么該資本公積是不能轉(zhuǎn)增資本和利潤分配。

三、自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換日的公允價值大于其賬面價值的差額產(chǎn)生的資本公積。根據(jù)《企業(yè)會計準則第3號--投資性房地產(chǎn)》規(guī)定，該項資本公積應于處置該投資性房地產(chǎn)時轉(zhuǎn)入當期損益，故不得用于轉(zhuǎn)增資本。

例如：某開發(fā)商將尚未出售的寫字樓用于對外出租，該商品房的成本為1000萬元，公允價值為1500萬元。此業(yè)務屬于存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，根據(jù)會計準則規(guī)定差額部分500萬元計入資本公積，在寫字樓轉(zhuǎn)讓或處置時轉(zhuǎn)入當期損益。

四、金融資產(chǎn)重分類時的差額產(chǎn)生的資本公積，根據(jù)《企業(yè)會計準則第22號--金融工具確認和計量》規(guī)定，在該金融資產(chǎn)被處置時轉(zhuǎn)出，計入當期損益，在金融資產(chǎn)被處置前不得轉(zhuǎn)增資本。

例如：某企業(yè)持有至到期投資1000萬元，根據(jù)相關(guān)規(guī)定將其重分類為公允價值計量的可供出售金融資產(chǎn)，重分類日公允價值1200萬元，差額部分200萬元計入資本公積，那么該資本公積是不能轉(zhuǎn)增資本的，待該資產(chǎn)處置時計入當期損益。另外，如果將應計入收入、利得部分，錯誤的計入了“資本公積”，轉(zhuǎn)增時應先按照會計差錯進行處理，調(diào)整應納稅所得額，補繳企業(yè)所得稅。

例如：某企業(yè)接受捐贈一臺含稅價值1000萬元的固定資產(chǎn)，賬務處理時將該資產(chǎn)計入了“資本公積”，根據(jù)新會計準則規(guī)定應計入營業(yè)外收入，所以企業(yè)應按會計差錯進行調(diào)整增加當期利潤；同時根據(jù)企業(yè)所得稅法第六條規(guī)定，接受捐贈收入應計入應納稅所得額，那么該“資本公積”在轉(zhuǎn)增資本時需先按照會計差錯進行調(diào)整，增加應納稅所得額1000萬元，補繳企業(yè)所得稅250萬元（假定該企業(yè)是25%的稅率），轉(zhuǎn)增資本750萬元。

1660萬元、技術(shù)服務收入440萬元，花木成本1550萬元、技術(shù)服務等成本290萬元，賬面利潤260萬元。根據(jù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，該企業(yè)提供農(nóng)業(yè)技術(shù)服務收入可免征企業(yè)所得稅。如果企業(yè)將農(nóng)作物病蟲害防治、農(nóng)業(yè)技術(shù)推廣和技術(shù)服務以及農(nóng)機作業(yè)勞務等進行分別核算，該企業(yè)應納企業(yè)所得稅=（1660-1550）x25%÷2+（440-290）x0=13.75（萬元）；如果企業(yè)沒有對免稅項目單獨核算，則應納企業(yè)所得稅=260x25%÷2=32.5（萬元）。

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