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當(dāng)前，“三去一降一補”成為我國經(jīng)濟新常態(tài)下的關(guān)鍵詞。與之相伴的，是我國企業(yè)逐步開始重視有關(guān)持有待售的非流動資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營的會計處理問題。

日前，財政部發(fā)布《企業(yè)會計準則第42號——持有待售的非流動資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營》(下稱“42號準則”)，進一步規(guī)范了企業(yè)持有待售的非流動資產(chǎn)或處置組的分類、計量和列報，并對終止經(jīng)營進行充分的信息披露，以幫助報表使用者評估資產(chǎn)處置及終止經(jīng)營的財務(wù)影響，判斷未來現(xiàn)金流量的時間、金額和不確定性。

42號準則一方面與國際財務(wù)報告準則保持持續(xù)趨同，另一方面，在供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革背景下，回應(yīng)了重資產(chǎn)企業(yè)在“三去一降一補”過程中處理好相關(guān)會計問題的需求。

國際趨同并保持我國特色

42號準則的內(nèi)容主要包括：一是規(guī)范非流動資產(chǎn)或處置組劃分為持有待售類別的條件，以適應(yīng)我國企業(yè)的實際情況;二是明確持有待售的非流動資產(chǎn)或處置組的計量，提高會計信息的可比性;三是規(guī)范持有待售和終止經(jīng)營的列報，使財務(wù)報表信息更為透明。

業(yè)內(nèi)人士普遍認為，這實際上是我國企業(yè)會計準則實現(xiàn)國際趨同的一個重要表現(xiàn)。2004年3月，國際會計準則理事會發(fā)布《國際財務(wù)報告準則第5號——持有待售的非流動資產(chǎn)和終止經(jīng)營》，對企業(yè)持有待售的非流動資產(chǎn)和處置組的分類、計量和列報，以及終止經(jīng)營的列報作出了詳細的規(guī)范。42號準則是在借鑒《國際財務(wù)報告準則第5號》的基礎(chǔ)上制定而成的。

但42號準則并非原樣照搬《國際財務(wù)報告準則第5號》，而是在其基礎(chǔ)上，充分考慮了我國國情。例如，42號準則規(guī)定，在持有待售的劃分條件上，除了滿足“在當(dāng)前狀況下，僅根據(jù)出售此類資產(chǎn)或處置組的慣常條款，即可立即出售”以及“出售極可能發(fā)生，即企業(yè)已經(jīng)就一項出售計劃作出決議且獲得確定的購買承諾，預(yù)計出售將在一年內(nèi)完成”等兩個條件之外，企業(yè)必須在獲得確定的購買承諾后才能將相關(guān)的非流動資產(chǎn)或處置組劃分為持有待售類別。這一要求比國際財務(wù)報告準則更為嚴格。

北京工商大學(xué)商學(xué)院教授王仲兵認為，作出類似規(guī)范的目的，其一是為了便于企業(yè)和會計師事務(wù)所解讀并嚴格執(zhí)行準則，同時監(jiān)管機構(gòu)可據(jù)此監(jiān)管企業(yè)是否有利用持有待售類別操縱利潤的行為;其二是允許將劃分為持有待售類別后確認的持有待售資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回;其三是在利潤表中單獨列示終止經(jīng)營損益項目，而其他細化信息在附注中披露。

集中規(guī)范提升重要程度

此前，在我國企業(yè)會計準則體系中，有關(guān)持有待售的非流動資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營的會計處理要求分散在《企業(yè)會計準則第2號——長期股權(quán)投資》《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》《企業(yè)會計準則第30號——財務(wù)報表列報》及相關(guān)應(yīng)用指南、解釋和講解中。這些規(guī)定為規(guī)范相關(guān)業(yè)務(wù)的會計處理發(fā)揮了一定作用，但缺少對持有待售類別的后續(xù)計量、持有待售資產(chǎn)減值準備計提等問題的細化規(guī)定或指引，不利于實務(wù)操作。

42號準則將散落在我國企業(yè)會計準則體系中的相關(guān)規(guī)范集中統(tǒng)一在一起，提升了相關(guān)會計處理問題的重要性程度。王仲兵告訴記者，這類系統(tǒng)性規(guī)范對應(yīng)著特殊事項，比如從服務(wù)于我國供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的會計政策制定而言，“三去”的必然結(jié)果就是調(diào)整資產(chǎn)負債表規(guī)模，這又通常表現(xiàn)為“出表”管理。

“實際上，從我國深化國企改革的角度看，該單列財務(wù)報表項目會包含相當(dāng)豐富的內(nèi)容，比如處置國有僵尸企業(yè)、剝離國有企業(yè)辦社會職能和解決歷史遺留問題等。”王仲兵說。

上海財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院教授劉浩在接受記者采訪時表示，42號準則的發(fā)布有一定的延續(xù)性，即便在“三去一降一補”工作完成后，42號準則仍然能夠?qū)ζ髽I(yè)持有待售的非流動資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營的相關(guān)交易行為進行規(guī)范，可使企業(yè)在實務(wù)操作過程中更加方便。

企業(yè)需要盡快明確相關(guān)概念

42號準則既是在供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革下對企業(yè)相關(guān)會計處理問題的集中規(guī)范，同時也對企業(yè)財務(wù)會計工作的提升具有一定的引導(dǎo)作用。

王仲兵認為，42號準則的發(fā)布，意味著企業(yè)資產(chǎn)及相關(guān)負債被重新分類，并在未來可預(yù)見期內(nèi)出表，無疑是優(yōu)化企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的信號，在一定程度上會提高企業(yè)凈資產(chǎn)收益率;從更深層次看，該類單列財務(wù)報表項目還可能表明企業(yè)商業(yè)模式的轉(zhuǎn)變，進而使得現(xiàn)金流量的未來分布狀況發(fā)生變化，影響對企業(yè)估值的判斷;從實質(zhì)上看，這種重新分類是財務(wù)治理的重要內(nèi)容，是企業(yè)財務(wù)戰(zhàn)略調(diào)整的一種體現(xiàn)，即聚焦主營業(yè)務(wù)以提高企業(yè)核心競爭力。

劉浩表示，42號準則與國際財務(wù)報告準則保持趨同，并將散落在我國企業(yè)會計準則體系中的相關(guān)規(guī)范集中體現(xiàn)，應(yīng)當(dāng)引起重資產(chǎn)行業(yè)企業(yè)的高度重視，對于具有較大規(guī)模資產(chǎn)處置業(yè)務(wù)量的企業(yè)而言更是如此。

“相關(guān)企業(yè)需要盡快明確準則中的一些概念，例如清算組。此前企業(yè)太過于關(guān)注持有待售的概念，而忽略了其重要前提是‘一組’資產(chǎn)。因此清算組概念的使用、確認和計量問題，尤其是確認，需要引起企業(yè)的特別關(guān)注。”劉浩說。

從企業(yè)戰(zhàn)略定位角度看，持有待售的非流動資產(chǎn)、處置組和終止經(jīng)營實質(zhì)上可以看作是企業(yè)的一種“縮表”行為，即收縮資產(chǎn)負債表規(guī)模的行為。鑒于此，王仲兵建議，“縮表”意味著企業(yè)應(yīng)主動調(diào)整資產(chǎn)結(jié)構(gòu)及其權(quán)益結(jié)構(gòu)，對國有企業(yè)而言更是要與國有資本布局相匹配;而對于國有上市公司而言，主動根據(jù)戰(zhàn)略需要正確處理“副業(yè)”的“縮表”行為，是一種有效的市值管理方式。

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